Llei de mesures contra el frau: novetats fiscals i preguntes freqüents

La Llei de mesures de prevenció i lluita contra el frau fiscal ha incorporat nombroses novetats en els principals impostos i en la Llei general tributària. Algunes de les qüestions que desenvolupa, i que comentem en aquest article, han suscitat dubtes que l’AEAT ha aclarit publicant al seu web diversos documents de preguntes freqüents.

La Llei 11/2021, de 9 de juliol, de mesures de prevenció i lluita contra el frau fiscal, va entrar en vigor el l’11 de juliol passat amb caràcter general i incorpora nombroses novetats als principals impostos i a la Llei general tributària.

Consulta en aquest comentari les novetats relacionades amb la tributació de les operacions immobiliàries, que incideixen en l’IRPF, ISD, ITPiAJD i IP; la possibilitat d’inspeccions sorpresa: les noves obligacions d’informació sobre monedes virtuals; la disminució del límit de pagaments en efectiu; la limitació temporal de les suspensió de terminis de prescripció per COVID; els supòsits de meritació d’interessos de demora; els recàrrecs per la presentació de declaracions o autoliquidacions extemporànies, així com les novetats en el règim sancionador previst en l’LGT.

Algunes de les qüestions esmentades han suscitat dubtes que l’AEAT ha aclarit publicant al web diversos documents de preguntes freqüents, que expliquem tot seguit.

Eliminació de la reducció del 60 % en arrendaments d’habitatge no declarats

La reducció del 60 % per arrendament de bens immobles destinats a habitatge només es pot aplicar sobre el rendiment net positiu calculat pel contribuent en l’autoliquidació, sense que sigui procedent l’aplicació sobre el rendiment net positiu calculat durant la tramitació d’un procediment de comprovació ni tampoc en el supòsit d’haver-se calculat erròniament el rendiment en l’autoliquidació i ser regularitzat per l’Administració.

Fins ara, es permetia la citada reducció en els supòsits en què el rendiment de capital immobiliari del contribuent aflorava a conseqüència de l’actuació administrativa, possibilitat que estava avalada per la jurisprudència del Tribunal Suprem i que desapareix amb la nova llei.

L’AEAT aclareix en el seu document de preguntes freqüents que l’aplicació d’aquesta mesura resultarà aplicable a les autoliquidacions de l’impost de l’exercici 2021 d’ara endavant, amb independència que es presentin dins o fora del termini establert.

A més, per a l’exercici 2021 i com que l’impost s’esdevingui l’últim dia del període impositiu, serà aplicable als rendiments nets de tot l’exercici i no només als exigibles a partir de l’entrada en vigor d’aquesta.

Pactes successoris

Es modifica el valor fiscal d’adquisició quan s’efectua una transmissió a títol lucratiu per mitjà d’un contracte o pacte successori amb efectes de present, per virtut del qual, com a excepció a la regla general que pren el valor declarat a l’efecte de l’ISD més despeses i impostos, el beneficiari se subrogarà en la posició del concedent, respecte del valor i la data d’adquisició, quan transmeti abans de 5 anys o de data de defunció si fos anterior.

D’aquesta manera s’impedeix una actualització dels valors i dates d’adquisició de l’element adquirit que provocaria una menor tributació que si el bé hagués estat transmès directament a un tercer pel titular original.

D’altra banda, queden inclosos en l’acumulació de donacions els supòsits de contractes i pactes successoris que produeixin adquisicions en vida del causant formalitzats entre les mateixes persones.

Substitució del valor real per valor de referència determinat pel cadastre

Tant a l’ITP i AJD com a l’ISD, es modifica la base imposable de l’impost i se substitueix el valor real pel valor de referència, concepte que s’equipara al valor de mercat i s’entén per tal el preu més probable pel qual podria vendre’s, entre parts independents, un bé lliure de càrregues.

No obstant això, en el cas de bens immobles, s’estableix que la base imposable és el valor de referència previst al text refós de la Llei del cadastre immobiliari. Per al cas que no se’n tingui, o no sigui possible certificar aquest valor de referència, s’estableix la regla alternativa per a la determinació de la base imposable, que serà el més alt entre el valor declarat pels interessats o el valor de mercat.

Amb aquest canvi, en la transmissió d’un immoble, ja sigui per compravenda o herència, a l’hora de tributar no es tindrà en compte l’import que efectivament ha satisfet el contribuent, sinó el valor que l’Administració considera que val aquest immoble.

Tributació pel valor escripturat si és més alt que el de referència

S’estableix que si el valor declarat pels interessats, el preu o contraprestació pactada o tots dos són superiors al valor de mercat, la més alta d’aquestes magnituds es prendrà com a base imposable. Per tant, en cas de vendre l’immoble per un import superior al preu que s’obtindria si s’apliqués el valor de referència, s’ha de tributar per aquest.

Impost sobre el patrimoni

Amb la normativa anterior, els béns immobles es computen pel valor més alt dels tres següents: el valor cadastral, el comprovat per l’Administració a l’efecte d’altres tributs o el preu, contraprestació o valor de l’adquisició. Doncs bé, s’hi afegeix com a nova magnitud de valoració per als immobles el valor determinat per l’Administració a efectes d’altres tributs, de la qual cosa podria inferir-se que s’al·ludeix a l’esmentat valor de referència determinat pel cadastre.

Això suposarà una tributació més alta per a contribuents propietaris d’immobles que tinguin un valor d’adquisició o cadastral molt baix, i fins i tot que molts contribuents que no tenien obligació de liquidar l’impost es trobin obligats a presentar-lo.

Inspeccions sorpresa

Amb les modificacions operades per la Llei del frau, tant la sol·licitud com la concessió de l’autorització judicial per a l’entrada al domicili del contribuent puguin acordar-se amb caràcter previ a l’inici formal del procediment corresponent, de manera que es va en contra del que estableix el TS, que ha justificat la necessitat d’un procediment inspector obert i notificat, en el si del qual s’adopti, per l’autoritat competent, la decisió d’instar l’entrada en un domicili protegit constitucionalment.

D’altra banda, en relació amb el lloc on poden desenvolupar-se les actuacions inspectores, s’estableix la possibilitat que l’Inspecció es personi sense comunicació prèvia a les empreses, oficines, dependències, instal·lacions o magatzems de l’obligat tributari.

Criptomonedes

Noves obligacions d’informació el 2021 sobre monedes virtuals:

— Model 720. Informació sobre les monedes virtuals situades a l’estranger de les quals se sigui titular, beneficiari o autoritzat o s’ostenti poder de disposició, custodiades per persones o entitats que proporcionen serveis per a salvaguardar claus criptogràfiques privades en nom de tercers, per a mantenir, emmagatzemar i transferir monedes virtuals, també per a qui tingui la consideració de titular real.

— Tinença de moneda virtual. Informació sobre els saldos que mantenen els titulars de monedes virtuals, a càrrec dels quals proporcionin serveis per a salvaguardar claus criptogràfiques privades en nom de tercers, que possibiliten la tinença i utilització d’aquestes monedes.

— Operativa amb moneda virtual. Per a qui faci els serveis anteriors, i també per a qui proporcioni serveis de canvi associats a monedes virtuals, o mitjanci en aquestes operacions, s’estableix l’obligació de subministrar informació sobre les operacions sobre monedes virtuals (adquisició, transmissió, permuta, transferència, cobraments i pagaments) en què intervingui.

Termini de prescripció

Es limita temporalment la suspensió dels terminis de prescripció que va operar durant l’estat d’alarma. Així, la suspensió només resultarà aplicable a aquells terminis que, sense tenir en compte aquesta, finalitzin abans del dia 1 de juliol de 2021.

Per tant, tal com explica l’Agència Tributària, en els casos en què resulti aplicable la suspensió del termini de prescripció prevista al Reial decret llei 11/2020, el termini finalitzarà, si no es produeix la interrupció d’aquest, una vegada transcorreguts 4 anys i 78 dies (període comprès entre el 14-3-2020 i el 30-5-2020 durant el qual va estar suspès el termini). La suspensió del còmput assenyalat s’aplicarà a partir de l’entrada en vigor de la llei a aquells terminis de prescripció que finalitzessin originàriament abans de l’1 de juliol de 2021. Vegem alguns exemples de liquidacions afectades per aquesta mesura:

— No resultarà aplicable la suspensió del termini de prescripció per a l’IRPF dels exercicis 2017 endavant, ni per a l’IS (el període impositiu del qual coincideixi amb l’any natural) dels exercicis 2016 endavant.

— En cas d’IVA amb període de declaració trimestral, per a l’IVA del segon trimestre de l’exercici 2017 endavant, no resultarà aplicable la suspensió del termini. I per a la mensual de l’IVA, no resultarà aplicable la suspensió del termini per a l’IVA del mes de juny de l’exercici 2017 d’ara endavant.

Limitació de pagaments en efectiu

Disminueix el límit general de pagaments en efectiu de 2.500 a 1.000 euros per a les operacions en les quals alguna de les parts intervinents actuï en qualitat d’empresari o professional. I també es disminueix el límit de pagament en efectiu a 10.000 euros en el supòsit de les persones físiques particulars amb domicili fiscal fora d’Espanya.

Vegem algunes qüestions relacionades amb les sancions per l’incompliment d’aquesta limitació.

Un cop notificada la proposta de resolució, el pagament voluntari pel presumpte responsable en qualsevol moment anterior a la notificació de la resolució implicarà la terminació del procediment amb les conseqüències següents

— Reducció de la sanció del 50 %. Aquesta reducció es perdrà si es recorre en la via contenciosa administrativa i s’exigirà l’import restant de la sanció sense més tràmit que la notificació a l’interessat.

— Terminació del procediment sense necessitat de dictar resolució expressa, el dia en què es faci el pagament.

— Renúncia a formular al·legacions que, si és el cas, s’entendran com a no presentades.

— Esgotament de la via administrativa, sense perjudici de la possibilitat del recurs en via contenciosa administrativa, i es computarà el termini d’aquest recurs des de la data del pagament.

És aplicable la nova reducció per pagament voluntari a les sancions exigides abans de l’entrada en vigor de la llei

Sí, sempre que no hagin estat recorregudes i no hagin adquirit fermesa. Ara bé, en el cas que hagin estat recorregudes, també s’aplicarà la reducció esmentada si hi concorren les circumstàncies següents:

a) Que, des de l’entrada en vigor i abans de l’1-1-2022, l’interessat acrediti davant de l’Administració competent el desistiment del recurs interposat contra la sanció. Aquesta acreditació s’efectuarà amb el document de desistiment que s’hagués presentat davant l’òrgan competent per a conèixer el recurs.

b) Que en el termini de l’article 62.2 LGT que a aquest efecte faci l’Administració després de l’acreditació d’aquest desistiment, s’efectuï l’ingrés de l’import restant de la sanció.

En cas de finalització del procediment sancionador per la realització del pagament voluntari

El pagament voluntari de la sanció reduïda suposa la terminació del procediment, sense necessitat de dictar resolució expressa, i l’esgotament de la via administrativa. Per això, no és procedent l’admissió del recurs d’alçada.

La sanció podria ser recorreguda únicament davant l’ordre jurisdiccional contenciós administratiu. El termini per a la interposició del recurs es computa des de la data del pagament. I la interposició d’aquest recurs suposarà la pèrdua de la reducció aplicada, que s’exigirà sense més tràmits que la notificació a l’interessat.

Meritació dels interessos de demora

La nova redacció de l’article 262.f) LGT estableix que es reportaran interessos de demora quan l’obligat tributari hagi obtingut una devolució improcedent, tret que voluntàriament en regularitzi la situació tributària sense perjudici del que es disposa en l’article 27.2 LGT relatiu a la presentació de declaracions extemporànies sense requeriment previ. Així, des de l’entrada en vigor de la Llei, s’exigeix recàrrec de l’article 27 LGT de la manera següent:

— Per la part del reintegrament, des de la data de la devolució.

— Per la resta, des del tancament del termini de declaració.

Règim aplicable a les declaracions complementàries presentades fora de termini que inclouen reintegrament d’una devolució obtinguda derivada d’una autoliquidació anterior.

a) Complementàries presentades abans de l’entrada en vigor de la norma: s’exigiran interessos per la part del reintegrament (és a dir, per la part de devolució indegudament obtinguda) i recàrrecs de l’article 27 LGT per l’excés.

b) Complementàries presentades des de l’entrada en vigor de la norma, recàrrec de l’article 27 LGT de la manera següent: per la part del reintegrament, des de la data de la devolució. A la resta, des del tancament de termini de declaració.

Si es tracta d’un reintegrament d’una devolució, el termini a l’efecte d’aplicar l’article 27 amb el seu sistema de recàrrecs i interessos començarà a partir del moment de la devolució.

Si és una quota per ingressar, a partir de l’endemà del final del període voluntari.

Recàrrecs si en la declaració que es presenta fora de termini es reintegra la devolució i es fa un ingrés addicional

Sobre la part de l’ingrés corresponent al reintegrament de la devolució, serà procedent la liquidació de recàrrec i, si es dona el cas, interessos de demora, segons l’article 27 LGT, i es computarà el retard des de la data de la devolució.

Sobre la part de l’ingrés que no correspongui al reintegrament de la devolució, serà procedent la liquidació de recàrrec i, si es dona el cas, interessos de demora, segons l’article 27 LGT, i es computarà el retard des del tancament del termini reglamentari establert per a la presentació i ingrés.

Recàrrecs per presentació de declaració o autoliquidació extemporània

El recàrrec serà un percentatge igual a l’1 % més un altre 1 % addicional per cada mes complet de retard amb què es presenti l’autoliquidació o declaració respecte de la finalització del termini establert per a la presentació i ingrés. Si la presentació de l’autoliquidació o declaració s’efectua una vegada transcorreguts 12 mesos des de la finalització del termini establert per a la presentació, el recàrrec serà del 15 %.

Ara bé, s’estableix un règim transitori, segons el qual s’aplicarà també als recàrrecs exigits amb anterioritat a l’entrada en vigor, sempre que resulti més favorable per a l’obligat tributari i el recàrrec no hagi adquirit fermesa, tal com explica l’AEAT.

Declaracions presentades fora de termini sense requeriment abans de l’entrada en vigor de la Llei 11/2021

S’hi aplica el nou percentatge de recàrrecs, en els casos següents:

— No s’hagi iniciat l’expedient de recàrrec.

— L’expedient de recàrrec estigui en tramitació.

— No s’hagi esgotat el termini per a plantejar recurs o reclamació contra el recàrrec.

— Es trobi en tramitació el recurs o la reclamació que s’hagi plantejat contra el recàrrec.

— Es trobi en fase d’execució la resolució o sentència d’un recurs o reclamació que s’hagi plantejat contra el recàrrec.

Amb la llei en vigor tinc un expedient de recàrrec en tramitació sense que m’hagin notificat la resolució de liquidació del recàrrec

Té dret que se li apliqui el nou règim de recàrrecs. Li notificaran la liquidació amb els nous percentatges de recàrrecs. No cal que el contribuent ho sol·liciti a l’AEAT.

Els Tribunals han dictat resolució aplicant la normativa vigent abans de l’entrada en vigor de la Llei 11/2021, però encara no s’ha executat aquesta resolució quan entra en vigor. Com executa?

L’execució de les resolucions dels tribunals una vegada en vigor la Llei de prevenció i lluita contra el frau fiscal s’efectuarà d’acord amb la normativa vigent el dia de l’execució, amb independència de la normativa que van aplicar els tribunals en el moment de la resolució.

Sancions

Es fan diverses modificacions en el règim de sancions previst a la Llei general tributària.

— La reducció de sancions per ràpid pagament i no interposició de recurs o reclamació passa a ser del 40 %.

— La reducció de sancions per a actes amb acord passa a ser del 65 %.

— El termini d’inici dels expedients sancionadors a conseqüència d’un procediment iniciat mitjançant declaració o d’un procediment de verificació de dades, comprovació o inspecció s’amplia a 6 mesos.

En relació amb el règim transitori aplicable a aquestes modificacions, l’AEAT ha respost a les qüestions següents.

He rebut una sanció abans de l’entrada en vigor de la Llei 11/2021. Tinc dret a aplicar el nou règim de sancions beneficiant-me del percentatge més alt de reducció?

El nou règim de sancions és més favorable per a l’obligat tributari. Això suposa que, a qualsevol sanció que no hagi estat recorreguda i no hagi adquirit fermesa en el moment d’entrada en vigor de la norma se li ha d’aplicar el nou percentatge de reducció.

A quines sancions els resulta aplicable la nova llei?

— Les sancions per a les quals encara no s’ha iniciat el procediment sancionador, fins i tot corresponent a infraccions comeses amb anterioritat a l’entrada en vigor de la llei.

— Les sancions el procediment de les quals es trobi en tramitació en el moment d’entrada en vigor de la llei.

— Les sancions per a les quals no s’hagi esgotat el termini per a plantejar recurs o reclamació.

— Les sancions recorregudes i de les quals, després de l’entrada en vigor de la llei i abans de l’1-1-2022, es desisteixi del recurs.

— Les sancions que hagin de ser anul·lades parcialment en execució d’un recurs o reclamació contra la liquidació o contra la mateixa sanció.

Com es pot beneficiar-se de la reducció del 40 % si la sanció està recorreguda quan entra en vigor la nova llei

És possible el desistiment contra el recurs o reclamació per poder beneficiar-se de l’aplicació dels nous percentatges de reducció.

Des de l’entrada en vigor de la norma i abans de l’1-1-2022, l’interessat ha d’acreditar davant l’Administració Tributària competent el desistiment del recurs o reclamació interposat contra la sanció i, si és el cas, del recurs o reclamació interposat contra la liquidació de la qual derivi la sanció. Aquesta acreditació s’efectuarà amb el document de desistiment que s’hagués presentat davant l’òrgan competent per a conèixer el recurs o reclamació. Com a requisit addicional, en el termini de l’article 62.2 LGT obert amb la notificació que a aquest efecte faci l’Administració Tributària després de l’acreditació del desistiment s’ha d’efectuar l’ingrés de l’import restant de la sanció.

Si hi hagués recurs o reclamació contra la liquidació, no n’hi ha prou de desistir del recurs, caldrà desistir tant del recurs o reclamació contra la sanció, com de l’interposat contra la liquidació.

Caldrà acreditar el desistiment dels recursos o reclamacions interposats presentant davant l’AEAT el document de desistiment que va presentar davant l’òrgan competent per conèixer del recurs o reclamació.

En cas de reclamació economicoadministrativa contra una liquidació provisional i desistiment d’aquesta, són aplicables les reduccions del 30 % i del 40 %?

No, només la reducció del 40 %. No hi ha previst que, amb el desistiment del recurs o reclamació contra la liquidació, es recuperi la reducció per conformitat del 30 %.

Altres casos en els quals resulta d’aplicació la reducció del 40 %

— En cas de defecte formal de procediment que retrotreu actuacions en el procediment de liquidació del deute tributari i s’inicia un nou procediment sancionador.

— Si es confirma parcialment una regularització i s’acorda l’anul·lació de la liquidació per a substituir-la per una altra, en els casos en què procedeixi minorar la sanció, ajustant-la al nou import de la liquidació, s’aplica el 40 % al nou import minorat de sanció.

Altres qüestions

— Si un cop en vigor la llei s’havia notificat l’inici d’un expedient sancionador, però no la resolució amb la imposició de la sanció, es notificarà la sanció amb els nous percentatges.

— És possible desistir d’un recurs contra l’execució d’una sanció per a poder aplicar el nou percentatge de reducció.

— No es preveu el desistiment per a beneficiar-se del nou percentatge de reducció en el cas d’actes amb acord.